L’IEEPI donne la parole à ses experts : Aujourd’hui, Céline Pasquier (Avocat Associée) nous propose une analyse sur :
<h2>Services de recherche internationaux et paiements de redevances : comprendre les enjeux fiscaux de la retenue à la source en France</h2>
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Lorsqu’une entreprise française rémunère une société étrangère pour des travaux de recherche réalisés à l’étranger, la question délicate de l’application de la retenue à la source sur ces paiements se pose inévitablement.
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<h3>De quelle retenue à la source parle-t’on ?</h3>
La retenue à la source applicable à ces paiements peut relever soit du droit interne français, soit des dispositions prévues par la convention fiscale conclue entre la France et l’État de résidence de la société prestataire, lorsqu’une telle convention existe. L’objectif de ces conventions fiscales est d’éviter la double imposition susceptible de survenir entre deux Etats au titre d’une même transaction.
Un principe de subsidiarité est consacré en France : avant même d’analyser la retenue à la source applicable dans le cadre d’une convention fiscale, il convient de vérifier si une retenue à la source s’applique en droit français (Conseil d’Etat, Assemblée, 28 juin 2002, 232276, Schneider Electric). Ainsi que le rappellent régulièrement les cours françaises, une convention fiscale conclue en vue d&rsquo;éviter les doubles impositions peut, en vertu de l&rsquo;article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale. Mais, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision d’imposer.
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<h3>Dans quelles conditions la retenue à la source de droit interne s’applique-t’elle ?</h3>
Conformément aux termes de l’article 182 B(1)(c) du code général des impôts (« CGI »), les sommes payées en rémunération de prestations de toute nature fournies ou utilisées en France par un débiteur qui exerce une activité en France donnent lieu à l’application d’une retenue à la source au taux de 25%.
L’article 182 B du CGI prévoit ce faisant l’application d’une retenue à la source sous trois conditions :
<ul>
<li>le débiteur exerce une activité en France ;</li>
<li>le créancier est une personne ou une société qui n’a pas d&rsquo;installation professionnelle permanente en France ;</li>
<li>et la prestation de toute nature est fournie ou utilisée en France.</li>
</ul>
Parmi ces trois conditions, l’enjeu porte le plus souvent sur la définition des « prestations de toute nature fournies ou utilisées en France. »
Si les contribuables parviennent régulièrement à démontrer que les prestations ont été fournies à l’étranger, la jurisprudence française a une approche extensive de la notion de prestations « utilisées en France ». Ainsi, les prestations de toute nature matériellement fournies à l&rsquo;étranger mais effectivement utilisées par le débiteur pour les besoins de son activité en France entrent dans le champ de l’article 182 B(1)(c) du CGI.
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<h3>Existe-t’il des exemples d’application de la retenue à la source de droit interne au titre de prestations rendues dans le domaine de la propriété intellectuelle ?</h3>
Oui il existe plusieurs exemples notamment fournis par des arrêts de cours administratives d’appel.
La Cour administrative d’appel de Versailles a jugé en 2016 que le paiement pour le développement d’un logiciel et des tests pour la correction d&rsquo;erreurs à la suite de demandes clients entre dans le champ de l’article 182 B du CGI et doit donc être assujetti à retenue à la source (CAA Versailles, 29 novembre 2016, 16VE01537).
De même, dans un cas très récent, une société française titulaire d’un certificat d’obtention végétale (COV) protégé portant sur une variété d’agrume avait rémunéré deux organismes marocains pour des recherches destinées au développement de nouvelles variétés (CAA Marseille, 3ème chambre, 16 octobre 2025, 23MA02441, min. c/ SARL Nador Cott Protection). Le contrat prévoyait que les entreprises marocaines devaient fournir des rapports périodiques sur l’avancement des travaux, tout en accordant à la société française une exclusivité pour l’exploitation des droits issus de leurs recherches.
Dans cette affaire, la cour a considéré que les travaux de recherche, matérialisés en France par la fourniture de rapports, étaient des services utilisés en France par la société débitrice et qu’ils devaient dès lors faire l’objet de la retenue à la source prévue à l’article 182 B. Elle précise que l’absence de commercialisation de nouvelles espèces végétales n’affecte pas la réalité de leur utilisation en France puisque ces recherches s’inscrivent dans le cadre d’un processus de longue durée et que la société française débitrice disposait de rapports et d’analyses qui, bien que réalisés au Maroc, lui permettaient de développer et d’orienter son activité en France.
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<h3>Lorsque la retenue à la source de droit interne s’applique, quelle est l’étape suivante en convention fiscale ?</h3>
Lorsque la retenue à la source de droit interne s’applique, la convention fiscale applicable peut conduire à réduire le taux de retenue à la source, voire à exonérer de toute retenue à la source les paiements réalisés.
Ce travail en convention fiscale suppose au préalable de confirmer la résidence fiscale du prestataire dans l’autre Etat partie à la convention fiscale, puis d’analyser la nature de la prestation rendue au regard de la convention fiscale. Cette analyse est distincte de l’analyse réalisée en droit interne.
Concernant une prestation de recherche, il convient de s’interroger sur le point de savoir si les paiements réalisés entrent dans le champ des « redevances » au sens de la convention fiscale applicable. Généralement, lorsqu’ils n’entrent pas dans cette catégorie, ils sont considérés comme des paiements rémunérant une prestation de services relevant du champ des « bénéfices d’entreprises ».
Si la majorité des conventions fiscales conclues par la France suivent le Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l’OCDE (« modèle OCDE de convention fiscale »), en ce compris la définition des « redevances », certaines conventions fiscales peuvent y déroger, notamment avec les pays en développement, avec des conséquences en termes de taux de retenue à la source applicable.
Un des enjeux se situe à cet égard autour de la notion de contrat de savoir-faire par lequel « une des parties s’oblige à communiquer ses connaissances et expériences particulières, non révélées au public, à l’autre partie qui les peut les utiliser pour son propre compte. » (Modèle OCDE de convention fiscale, commentaire sur l’article 12, para. 11.1.).
Dans le cas très récent Nador Cott Protection mentionné ci-dessus, l’administration fiscale avait assimilé la rémunération des rapports à des redevances au regard de la convention fiscale entre la France et le Maroc, qui dispose que sont traités comme redevances les sommes payées pour des « études techniques ou économiques ». Toutefois, le tribunal administratif puis la cour administrative d’appel ont rejeté cette interprétation en retenant que (i) les recherches effectuées au Maroc ont pour objet la mise au point de nouvelles espèces végétales, et non la réalisation d&rsquo;études techniques, (ii) la société française ne dispose pas des compétences techniques pour réaliser des opérations de recherche et développement, et (iii) les rapports des organismes marocains ont pour seul objet d’informer de l&rsquo;avancement des recherches. Dès lors, les paiements réalisés devaient être considérés comme des bénéfices d’entreprises, et non des redevances au sens de la convention fiscale franco-marocaine.
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<h3>Pourquoi la qualification des paiements réalisés au titre des prestations rendues importe-t’elle en convention fiscale ?</h3>
En matière de conventions fiscales, la qualification des paiements effectués pour des prestations rendues est déterminante, car c’est elle qui conditionne l’assujettissement éventuel de ces paiements à une retenue à la source.
Pour revenir sur la distinction entre « redevances » et « bénéfices d’entreprises » au sens des conventions fiscales, les bénéfices d’entreprise donnent lieu à une imposition uniquement dans l’Etat de résidence du bénéficiaire du paiement, ce qui implique qu’aucune retenue à la source ne peut s’appliquer, tandis que les redevances peuvent donner lieu à l’application d’une retenue à la source selon la rédaction de l’article « Redevances » de la convention fiscale applicable. Il arrive que des conventions fiscales exonèrent de retenue à la source les paiements de redevances (surtout si elles suivent le modèle OCDE), cependant l’analyse doit être vérifiée au cas par cas.
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<h3>Que conclure sur ces enjeux ? Quelle est l’incidence des conventions fiscales ?</h3>
L’application d’une retenue à la source à des paiements rémunérant des services de recherche internationaux suppose de procéder à une analyse fine des services rendus et des circonstances de l’espèce, mais aussi des termes de la convention fiscale applicable.
Si les paiements réalisés entrent dans le champ de la retenue à la source de droit interne de l’article 182 B du CGI et selon les termes de la convention fiscale en question, l’application de la convention fiscale peut aller jusqu’à exonérer de retenue à la source les paiements réalisés, qui auraient en principe été assujettis à retenue à la source en application du droit interne français. D’où l’intérêt de procéder à une double analyse, en droit interne, puis en convention fiscale.

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